ภาษีเงินได้นิติบุคคลและภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการขายสินค้าในเขตปลอดอากรให้แก่ลูกค้าในประเทศ

1. บริษัทฯ ตั้งอยู่ในเขตปลอดอากรและได้รับการส่งเสริมการลงทุนตาม กฎหมายว่าด้วยการส่งเสริมการลงทุน ประกอบกิจการผลิตสินค้าจำหน่ายให้แก่ บริษัท ก. จำกัด ซึ่งเป็นลูกค้าในประเทศ โดยบริษัท ก. จำกัด ทำสัญญาซื้อขาย สินค้ากับบริษัทฯ ให้ส่งสินค้าที่ซื้อเข้าไปเก็บไว้ในคลังสินค้าทั่วไป ซึ่งมีบุคคลที่สาม เป็นผู้ดูแล โดยสัญญาระบุว่า กรรมสิทธิ์ในสินค้าเป็นของบริษัทฯ ผู้ขาย และบริษัท ก. จำกัด ผู้ซื้อจะรับผิดชอบเมื่อได้นำสินค้าไปใช้ในโรงงานแล้ว แต่เนื่องจากบริษัทฯ ตั้งอยู่ในเขตปลอดอากร เมื่อมีการนำสินค้าออกจากเขตปลอดอากรเพื่อขายให้ผู้ซื้อ ในประเทศ จึงได้ออกใบกำกับภาษีในอัตราร้อยละ 0 โดยใช้สิทธิการส่งเสริมการ ส่งออกของลูกค้าเพื่อแสดงการนำเข้าแก่กรมศุลกากร ซึ่งกรมศุลกากรให้ใช้ ใบกำกับภาษีเท่านั้น บริษัทฯ จึงจำเป็นต้องรับรู้รายได้ตามเอกสารใบกำกับภาษี ดังกล่าว ซึ่งตามมาตรฐานการบัญชีได้ระบุว่า ยอดขายจะเกิดขึ้นต่อเมื่อกรรมสิทธิ์ ในสินค้าโอนไปยังผู้ซื้อแล้ว หากพิจารณาตามสัญญาฯ ที่บริษัท ก. จำกัด ได้ระบุให้ ส่งสินค้าเข้าคลังสินค้าทั่วไปแล้ว ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตจะถือว่าสินค้าที่อยู่ใน คลังสินค้าดังกล่าวยังไม่ควรรับรู้เป็นรายได้ เนื่องจากกรรมสิทธิ์ในสินค้ายังเป็นของ บริษัทฯ บริษัทฯ จึงหารือว่า กรณีบริษัทฯ ตั้งอยู่ในเขตปลอดอากร นำสินค้าเข้าไป เก็บในคลังสินค้าทั่วไปของบุคคลที่สาม ซึ่งตั้งอยู่นอกเขตปลอดอากร บริษัทฯ สามารถออกใบส่งสินค้าซึ่งไม่ใช่ใบกำกับภาษีได้หรือไม่ อย่างไร และบริษัทฯ ต้อง รับรู้รายได้เพื่อเสียภาษีเงินได้นิติบุคคล อย่างไร 2. บริษัทฯ ตั้งอยู่ในเขตปลอดอากร นิคมอุตสาหกรรมจังหวัดระยอง ได้รับ การส่งเสริมการลงทุนจากคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุนในโครงการ 2 สำหรับ ผลิตและจำหน่ายผลิตภัณฑ์ AIR FILTER สำหรับ HARD DRIVE บริษัทฯ ได้ทำ สัญญาซื้อขายสินค้ากับบริษัท ก. ลูกค้าในประเทศ สถานประกอบการตั้งอยู่นอก เขตปลอดอากร โดยบริษัทฯ มีหน้าที่จัดส่งสินค้าเข้าไปเก็บในคลังสินค้าที่บริษัท ก. กำหนด ซึ่งคลังสินค้าจะทำหน้าที่จัดเก็บสินค้าที่บริษัทฯ ได้ส่งเข้าไป และเมื่อบริษัท ก. จำกัด ต้องการสินค้า บริษัท ก. จำกัด โดยคลังสินค้าดังกล่าวจะบันทึกข้อมูลของ สินค้าที่นำส่งไปแล้วนั้นเข้าในระบบ บริษัทฯ จึงสามารถเรียกดูรายการดังกล่าวทาง อิเล็กทรอนิกส์ได้ทุกวันเพื่อติดตามการชำระหนี้ 3. เงื่อนไขการค้าที่บริษัท ก. จำกัด ได้จัดทำขึ้นเป็นเงื่อนไขซึ่งบริษัทแม่

และบริษัทในเครือใช้ดำเนินการค้าทั่วโลก คือ กรรมสิทธิ์ของสินค้าที่อยู่ใน คลังสินค้านั้นยังคงเป็นกรรมสิทธิ์ของบริษัทฯ ผู้ขาย ซึ่งบริษัท ก. จำกัด ถือว่า กรรมสิทธิ์จะโอนไปยังบริษัท ก. จำกัด ก็ต่อเมื่อบริษัท ก. จำกัด ได้มีการเบิกสินค้า จากคลังสินค้าดังกล่าวออกจากคลังสินค้าแล้วเท่านั้น 4. เนื่องจากบริษัท ก. จำกัด เป็นผู้นำออกของจากเขตปลอดอากร โดยได้ยื่น ใบขนสินค้าขาเข้าและชำระภาษีอากรให้กับกรมศุลกากร แต่บริษัท ก. จำกัด เป็นผู้ ได้รับการส่งเสริมการลงทุนตามกฎหมายว่าด้วยการส่งเสริมการลงทุน ในการยกเว้น ค่าภาษีอากร บริษัท ก. จำกัด จึงได้วางประกันภาษีมูลค่าเพิ่มสำหรับการนำสินค้าออก จากเขตปลอดอากร และบริษัทฯ ได้ออกใบกำกับภาษีในอัตราร้อยละ 0 และจัดทำ รายงานภาษีขายและรับรู้รายได้ตั้งแต่วันที่ออกใบกำกับภาษี แต่เงื่อนไขการค้าได้ ระบุว่า กรรมสิทธิ์ในสินค้าจะเป็นของบริษัท ก. จำกัด เมื่อมีการนำสินค้าออกจาก คลังสินค้าแล้วเท่านั้น ดังนั้น การรับรู้รายได้ตามใบกำกับภาษี จึงไม่เป็นไปตาม หลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป

กรณีบริษัทฯ ขายสินค้าให้แก่บริษัท ก. จำกัด บริษัทฯ มีภาระภาษีเงินได้นิติ

บุคคลและภาษีมูลค่าเพิ่ม แยกพิจารณาได้ดังนี้

1.กรณีภาษีเงินได้นิติบุคคล เนื่องจากบริษัทฯ ได้ส่งสินค้าเข้าไปเก็บใน

คลังสินค้าของบุคคลที่สาม ซึ่งตั้งอยู่นอกเขตปลอดอากร โดยบริษัทฯ ยังคงเป็น

เจ้าของกรรมสิทธิ์ในสินค้าจนกว่าบริษัท ก. จำกัด จะเบิกสินค้าออกจากคลังสินค้า

กรณีดังกล่าว บริษัทฯ ต้องใช้เกณฑ์สิทธิในการคำนวณรายได้และรายจ่ายเพื่อเสีย

ภาษีเงินได้นิติบุคคล ตามมาตรา 65 แห่งประมวลรัษฎากร โดยให้นำรายได้ที่

เกิดขึ้นในรอบระยะเวลาบัญชีใด แม้จะยังไม่ได้รับชำระในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น มา

รวมคำนวณเป็นรายได้ในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น และให้นำรายจ่ายที่เกี่ยวกับรายได้นั้น

แม้จะยังมิได้จ่ายในรอบระยะเวลาบัญชีนั้นมารวมคำนวณเป็นรายจ่ายในรอบระยะเวลา

บัญชีนั้น และเมื่อข้อเท็จจริงปรากฏว่า บริษัทฯ ยังเป็นเจ้าของกรรมสิทธิ์ในสินค้าที่เก็บ

ไว้ในคลังสินค้าและต้องรับผิดชอบในความเสียหายที่อาจเกิดขึ้นกับสินค้าจนกว่าจะได้

มีการส่งมอบสินค้าให้แก่บริษัท ก. จำกัด ดังนั้น วันรับรู้รายได้สำหรับการขายสินค้า

ของบริษัทฯ จึงเกิดขึ้นเมื่อบริษัทฯ โอนความเป็นเจ้าของสินค้านั้นให้แก่บริษัท ก.

จำกัด กล่าวคือ วันที่บริษัทฯ ได้ส่งมอบสินค้าให้บริษัท ก. จำกัด ตามมาตรฐานการ

บัญชี ฉบับที่ 37 เรื่อง การรับรู้รายได้

2.กรณีภาษีมูลค่าเพิ่ม เนื่องจากบริษัทฯ ซึ่งเป็นผู้ประกอบการที่ประกอบกิจการ

อยู่ในเขตปลอดอากรขายสินค้าให้แก่บริษัท ก. จำกัด ซึ่งเป็นผู้ประกอบการที่

ประกอบกิจการนอกเขตปลอดอากร โดยบริษัท ก. จำกัด เป็นผู้นำสินค้าออกจากเขต

ปลอดอากรโดยมิใช่เพื่อการส่งออก บริษัท ก. จำกัด จึงเป็นผู้นำเข้าตามมาตรา

77/1(11) แห่งประมวลรัษฎากร บริษัท ก. จำกัด จึงมีหน้าที่เสียภาษีมูลค่าเพิ่มตาม

มาตรา 82 แห่งประมวลรัษฎากร และความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มเกิดขึ้น

ตามมาตรา 78/2(1) และมาตรา 82/14 แห่งประมวลรัษฎากร แต่เนื่องจากบริษัท

ก. จำกัด เป็นผู้ได้รับการส่งเสริมตามกฎหมายว่าด้วยการส่งเสริมการลงทุน บริษัท

ก. จำกัด จึงสามารถวางประกัน หลักประกัน หรือจัดให้มีผู้ค้ำประกันเพื่อเป็นประกัน

ภาษีมูลค่าเพิ่มที่ต้องชำระหรือพึงชำระแทนการชำระภาษีมูลค่าเพิ่มได้ โดยบริษัท ก.

จำกัด จะใช้หนังสือของสำนักงานคณะกรรมการส่งเสริมการลงทุนเป็นเสมือน

หนังสือค้ำประกันแทนหนังสือค้ำประกันของธนาคารและใช้หนังสือดังกล่าวเป็น

หลักฐานในการถอนประกันได้ด้วย ตามมาตรา 83/8 แห่งประมวลรัษฎากร และ

ประกาศอธิบดีกรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 20) เรื่อง กำหนด

หลักเกณฑ์ วิธีการ และเงื่อนไขการวางประกันภาษีมูลค่าเพิ่มตามมาตรา 83/8 แห่ง

ประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 27 ธันวาคม พ.ศ. 2534 และเนื่องจากค่าตอบแทนจากการ

ขายสินค้าดังกล่าวเข้าลักษณะเป็นค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของ

ฐานภาษีตามมาตรา 79(4) แห่งประมวลรัษฎากร และข้อ 2(4) ของประกาศอธิบดี

กรมสรรพากร เกี่ยวกับภาษีมูลค่าเพิ่ม (ฉบับที่ 40) เรื่อง กำหนดลักษณะ และ

เงื่อนไขค่าตอบแทนที่ไม่ต้องนำมารวมคำนวณมูลค่าของฐานภาษี ตามมาตรา

79(4) แห่งประมวลรัษฎากร ลงวันที่ 26 สิงหาคม พ.ศ. 2535 ดังนั้น บริษัทฯ จึงไม่

ต้องนำค่าตอบแทนที่ได้รับจากการขายสินค้ามารวมคำนวณภาษีมูลค่าเพิ่มและไม่

ต้องออกใบกำกับภาษี แต่มีหน้าที่ต้องออกใบรับ ตามมาตรา 105 แห่งประมวล

รัษฎากร และใบส่งของ ตามมาตรา 105 จัตวา แห่งประมวลรัษฎากร