ภาษีเงินได้ปิโตรเลียมและภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการโอนสัมปทานปิโตรเลียม

ภาษีเงินได้ปิโตรเลียมและภาษีมูลค่าเพิ่ม กรณีการโอนสัมปทานปิโตรเลียม

1. บริษัท S (บริษัทฯ) จัดตั้งขึ้นตามกฎหมายของประเทศสิงคโปร์ โดยมีสำนักงานในประเทศไทย ถือสัมปทาน เลขที่ 3 และเลขที่ 5 ในอัตราร้อยละ 22.2222 และ บริษัท T (T) เป็นบริษัทจัดตั้งขึ้นตามกฎหมายไทย และเป็นบริษัทในเครือของบริษัทฯ ถือสัมปทานเลขที่ 71 ในอัตราร้อยละ 22.2222 วันที่ 31 มกราคม 2561 บริษัทฯ และ T ได้โอนสัมปทานปิโตรเลียมดังกล่าวให้แก่บริษัท P (P) และบริษัท PI ซึ่งเป็นบริษัทในเครือของ P ดังนี้

1.1 บริษัทฯ โอนสัมปทานปิโตรเลียม เลขที่ 3 (หมายเลขแปลงสำรวจ B16 และ B17) และเลขที่ (หมายเลขแปลงสำรวจ B15) ซึ่งอยู่ภายใต้บังคับพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514 และในปัจจุบันอยู่ในช่วงระยะเวลาผลิต ให้แก่ P

1.2 T โอนสัมปทานปิโตรเลียม เลขที่ 71 (แปลงสำรวจหมายเลข G12/48) ซึ่งอยู่ภายใต้บังคับพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม (ฉบับที่ 4) พ.ศ. 2532 ปัจจุบันอยู่ในช่วงระยะเวลาสำรวจและยังไม่มีรอบระยะเวลาบัญชีแรก ให้แก่ PI

1.3 การโอนสัมปทานตาม 1.1 และ 1.2 เป็นการโอนสัมปทานตามมาตรา 50 แห่งพระราชบัญญัติปิโตรเลียม พ.ศ. 2514 ซึ่งจะมีผลสมบูรณ์ตามกฎหมายต่อเมื่อได้รับอนุญาตจากรัฐมนตรีว่าการกระทรวงพลังงาน (บริษัทฯ ได้รับอนุญาตวันที่ 21 มิถุนายน 2561)

2.การโอนสัมปทานปิโตรเลียมดังกล่าว ได้กำหนดค่าตอบแทนไว้ 3 ส่วน ดังนี้

2.1 ส่วนที่ 1 P และ PI จะจ่ายค่าตอบแทนให้แก่บริษัทฯ และ T ในวันที่การโอนได้รับอนุญาตเป็นลายลักษณ์อักษรจากรัฐมนตรีว่าการกระทรวงพลังงาน โดยในส่วนที่ P จ่ายให้แก่บริษัทฯ กำหนดไว้เป็นจำนวน 666,000,000 เหรียญสหรัฐ และในส่วนที่ PI จ่ายให้แก่ Tกำหนดไว้เป็นจำนวน 15,000,000 เหรียญสหรัฐ

2.2 ส่วนที่ 2 P ตกลงชำระค่าตอบแทนให้แก่บริษัทฯ เป็นจำนวน 69,000,000 เหรียญสหรัฐ หากกรมเชื้อเพลิงธรรมชาติ กระทรวงพลังงาน หรือหน่วยงานรัฐอื่นใดที่เกี่ยวข้องกับการให้สิทธิในสัมปทานปิโตรเลียม ได้มีการประกาศเป็นลายลักษณ์อักษร หรือมีหนังสือแจ้งเป็นลายลักษณ์อักษร ไปยัง P หรือบริษัทในกลุ่ม เพื่อให้สิทธิในการต่อสัมปทานในแปลงที่โอน หรืออนุญาตให้ P หรือบริษัทในกลุ่มเข้าทำสัญญาแบ่งปันผลผลิต ไม่ว่าทั้งหมดหรือบางส่วนเพื่อการสำรวจ ขุดเจาะ และผลิตปิโตรเลียมในแปลงที่โอนต่อไปตามข้อตกลงที่กำหนดตามสัญญาโอนสัมปทานปิโตรเลียม

2.3 ส่วนที่ 3 P และ PI ตกลงชำระค่าตอบแทนเท่ากับจำนวนภาษีเงินได้ปิโตรเลียมที่บริษัทฯ และ T ต้องจ่ายให้กรมสรรพากรจากการโอนสัมปทานปิโตรเลียมดังกล่าว โดย P และ PI ตกลงจะชำระให้บริษัทฯ และ T ไม่น้อยกว่า 5 วันทำการก่อนวันครบกำหนดยื่นแบบแสดงรายการเพื่อเสียภาษีเงินได้ปิโตรเลียมจากการโอนสัมปทานปิโตรเลียม

3. หลังการโอนสัมปทานปิโตรเลียมดังกล่าว บริษัทฯ และ T ไม่ได้ถือสัมปทานแปลงใดอีก อย่างไรก็ดี ภายใต้เงื่อนไขและข้อตกลงในสัญญาโอนสัมปทานปิโตรเลียม บริษัทฯ และ T จะคงไว้ซึ่งใบอนุญาตประกอบกิจการในประเทศไทยและเลขประจำตัวผู้เสียภาษีเงินได้ปิโตรเลียมต่อไปเป็นระยะเวลาอย่างน้อย 5 ปี นับแต่วันที่การโอนสัมปทานปิโตรเลียมมีผลสมบูรณ์ตามกฎหมายตราบเท่าที่บทบัญญัติแห่งกฎหมายไทยอนุญาตให้กระทำได้ และจัดเตรียมงบการเงินที่ตรวจสอบและรับรองโดยผู้สอบบัญชี และจัดเตรียมแบบแสดงรายการภาษีเงินได้ปิโตรเลียม ตามที่กำหนดไว้ในพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พร้อมทั้งนำส่งให้กับกรมสรรพากรภายในกำหนดระยะเวลาแต่ละปี จนกว่าจะครบกำหนดระยะเวลาสิ้นสุด 5 ปี ทั้งนี้ ข้อตกลงดังกล่าวเป็นหนึ่งในเงื่อนไขและข้อตกลงการโอนตามสัญญาโอนสัมปทานปิโตรเลียม บริษัทฯ และ T จะมีภาระภาษีเงินได้ปิโตรเลียมและภาษีมูลค่าเพิ่ม จากการโอนสัมปทานปิโตรเลียมตามข้อเท็จจริงดังกล่าวข้างต้น อย่างไร

1. เนื่องจากตามสัญญาโอนสัมปทานปิโตรเลียมดังกล่าว บริษัทฯ และ T มีข้อผูกพันที่จะต้องคงสภาพกิจการในประเทศไทย รวมทั้งเลขประจำตัวผู้เสียภาษีเงินได้ปิโตรเลียม และยังคงต้องปฏิบัติหน้าที่ตามสัญญาโอนสัมปทานปิโตรเลียมต่อไปเป็นระยะเวลา 5 ปี นับแต่วันที่การโอนมีผลสมบูรณ์ตามกฎหมาย ดังนั้น ภายหลังจากการโอนสัมปทานดังกล่าว บริษัทฯ และ T จึงยังมิได้เลิกประกอบกิจการปิโตรเลียม ตามมาตรา 38 แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514 หากแต่ยังคงประกอบกิจการปิโตรเลียมต่อไป โดยยังคงมีกิจการใด ๆ ที่เกี่ยวเนื่องกับกิจการปิโตรเลียม ตามบทนิยามคำว่า “กิจการปิโตรเลียม” ตามมาตรา 4 แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514 ซึ่งมีความหมายกว้างกว่าบทนิยามคำว่า “กิจการปิโตรเลียม” ตามมาตรา 4 แห่งพระราชบัญญัติปิโตรเลียม พ.ศ. 2514

2. เนื่องจากค่าตอบแทนการโอนสัมปทานดังกล่าว ผู้โอนและผู้รับโอนสามารถกำหนดเป็นจำนวนที่แน่นอนได้ ดังนี้

2.1 ในส่วนของบริษัทฯ ค่าตอบแทนจะแบ่งออกเป็น 3 ส่วน กล่าวคือ ส่วนที่ 1 จำนวน 666,000,000 เหรียญสหรัฐ ส่วนที่ 2 จำนวน 69,000,000 เหรียญสหรัฐ และส่วนที่ 3 ได้แก่จำนวนภาษีเงินได้ปิโตรเลียมที่บริษัทฯ ต้องจ่ายให้กับกรมสรรพากร

2.2 ในส่วนของ T ค่าตอบแทนจะแบ่งออกเป็น 2 ส่วน กล่าวคือ ส่วนที่ 1 จำนวน 15,000,000 เหรียญสหรัฐ และส่วนที่ 2 ได้แก่ จำนวนภาษีเงินได้ปิโตรเลียมที่ T ต้องจ่ายให้กรมสรรพากร

ดังนั้น ค่าตอบแทนการโอนทุกส่วน จึงเข้าลักษณะเป็นยอดเงินได้จากการโอนทรัพย์สินหรือสิทธิใด ๆ อันเกี่ยวกับกิจการปิโตรเลียม ซึ่งอาจกำหนดจำนวนทั้งสิ้นได้แน่นอน ตามมาตรา 22 (4) แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514

อนึ่ง แม้ว่าค่าตอบแทนการโอนในส่วนที่ 2 (ในกรณีของบริษัทฯ) จำนวน 69,000,000 เหรียญสหรัฐ จะมีเงื่อนไขในการจ่าย กล่าวคือ P จะจ่ายต่อเมื่อกรมเชื้อเพลิงธรรมชาติ กระทรวงพลังงาน หรือหน่วยงานรัฐอื่นใดที่เกี่ยวข้องกับการให้สิทธิในสัมปทานปิโตรเลียม ได้มีการประกาศเป็นลายลักษณ์อักษร หรือมีหนังสือแจ้งเป็นลายลักษณ์อักษรไปยัง P หรือบริษัทในกลุ่ม เพื่อให้สิทธิในการต่อสัมปทานในแปลงที่โอน หรืออนุญาตให้เข้าทำสัญญาแบ่งปันผลผลิตในแปลงที่โอนก็ตาม เงื่อนไขดังกล่าว มิได้มีผลให้ค่าตอบแทนในส่วนที่ 2 ซึ่งกำหนดจำนวนได้แน่นอนแล้ว (69,000,000 เหรียญสหรัฐ) กลับกลายเป็นเงินค่าสิทธิ เงินปี หรือเงินได้ประจำเนื่องจากการโอน ซึ่งไม่อาจกำหนดจำนวนทั้งสิ้นได้แน่นอน ตามมาตรา 21 แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514 หรือ overriding royalty แต่อย่างใด

3. ดังนั้น กรณีการโอนสัมปทานปิโตรเลียมตามข้อเท็จจริงข้างต้น จึงอาจพิจารณาภาระภาษีได้ ดังนี้

3.1 ในส่วนของบริษัทฯ

(ก) ภาษีเงินได้ปิโตรเลียม

เนื่องจากสัมปทานปิโตรเลียมแปลงที่โอนนั้น อยู่ในช่วงระยะเวลาผลิตซึ่งมี รอบระยะเวลาบัญชีภาษีเงินได้ปิโตรเลียม ตามมาตรา 26 (1) วรรคสอง แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514 แล้ว ดังนั้น บริษัทฯ จึงมีหน้าที่ต้องนำค่าตอบแทนการโอนทั้ง 3 ส่วนมารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้ปิโตรเลียม ตามมาตรา 20 แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514 โดยถือเป็นเงินได้จากการโอนทรัพย์สินหรือสิทธิใด ๆ อันเกี่ยวกับกิจการปิโตรเลียมซึ่งอาจกำหนดจำนวนทั้งสิ้นได้แน่นอน ตามมาตรา 22 (4) แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514 และในการรับรู้รายได้และการคำนวณกำไรสุทธิของค่าตอบแทนในแต่ละส่วนนั้น ให้เป็นไปตามวิธีการ หลักเกณฑ์ และการปฏิบัติทางบัญชีที่เหมาะสมซึ่งใช้อยู่เป็นปกติในอุตสาหกรรมปิโตรเลียม ตามมาตรา 26 (2) แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514

(ข) ภาษีมูลค่าเพิ่ม

เนื่องจากการโอนสัมปทานปิโตรเลียม เข้าลักษณะเป็นการขายสินค้า โดยผู้ประกอบการ ซึ่งอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามมาตรา 77/2 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น บริษัทฯ จึงมีหน้าที่ต้องนำค่าตอบแทนการโอนมารวมคำนวณเป็นมูลค่าฐานภาษีและเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 ตามมาตรา 79 มาตรา 80 และมาตรา 82/4 แห่งประมวลรัษฎากร โดยความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนที่เกี่ยวกับทรัพย์สินที่มีรูปร่างเกิดขึ้น ตามมาตรา 78 (1) แห่งประมวลรัษฎากร และในส่วนที่เกี่ยวกับทรัพย์สินที่ไม่มีรูปร่างเกิดขึ้น ตามมาตรา 78/3 (1) แห่งประมวลรัษฎากร

3.2 ในส่วนของ T

(ก) ภาษีเงินได้ปิโตรเลียม

เนื่องจาก T ยังไม่มีรอบระยะเวลาบัญชีแรก ตามมาตรา 26 (1) วรรคสอง แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514 (สัมปทานแปลงที่โอนยังอยู่ในช่วงระยะเวลาสำรวจ และยังไม่มีการขายหรือจำหน่ายปิโตรเลียมที่ต้องเสียค่าภาคหลวงเป็นครั้งแรก) ดังนั้น T จึงมีหน้าที่ต้องนำค่าตอบแทนการโอนทั้ง 2 ส่วน มารวมคำนวณกำไรสุทธิเพื่อเสียภาษีเงินได้ปิโตรเลียม ตามมาตรา 20 แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514 โดยให้ถือวันโอนเป็นวันแรกและวันสิ้นสุดของรอบระยะเวลาบัญชี ตามมาตรา 26 (1) วรรคสี่ แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514 โดยในการคำนวณรับรู้รายได้และการคำนวณกำไรสุทธิของค่าตอบแทนในแต่ละส่วน ให้เป็นไปตามวิธีการ หลักเกณฑ์ และการปฏิบัติทางบัญชีที่เหมาะสมซึ่งใช้อยู่เป็นปกติในอุตสาหกรรมปิโตรเลียม ตามมาตรา 26 (2) แห่งพระราชบัญญัติภาษีเงินได้ปิโตรเลียม พ.ศ. 2514

(ข) ภาษีมูลค่าเพิ่ม

เนื่องจากการโอนสัมปทานปิโตรเลียม เข้าลักษณะเป็นการขายสินค้า โดยผู้ประกอบการ ซึ่งอยู่ในบังคับต้องเสียภาษีมูลค่าเพิ่ม ตามมาตรา 77/2 (1) แห่งประมวลรัษฎากร ดังนั้น บริษัทฯ จึงมีหน้าที่ต้องนำค่าตอบแทนการโอนมารวมคำนวณเป็นมูลค่าฐานภาษีและเรียกเก็บภาษีมูลค่าเพิ่มในอัตราร้อยละ 7 ตามมาตรา 79 มาตรา 80 และมาตรา 82/4 แห่งประมวลรัษฎากร โดยความรับผิดในการเสียภาษีมูลค่าเพิ่มในส่วนที่เกี่ยวกับทรัพย์สินที่มีรูปร่างเกิดขึ้น ตามมาตรา 78 (1) แห่งประมวลรัษฎากร และในส่วนที่เกี่ยวกับทรัพย์สินที่ไม่มีรูปร่างเกิดขึ้น ตามมาตรา 78/3 (1) แห่งประมวลรัษฎากร